Jak wyliczyć odpis aktualizujący zapasy zalegające?
Pewnie niejednokrotnie zetknęliśmy się z zagadnieniem odpisów aktualizujących zapasy zalegające. Jest to jeden z trudniejszych obszarów rachunkowości, choć pewnie nie tak skomplikowany, jak wyliczenie podatku dochodowego odroczonego czy sprawozdania z przepływów pieniężnych.
Co należy wiedzieć o odpisach aktualizujących rzeczowe aktywa obrotowe – jak go wyliczyć i jak zaksięgować?
Czym są rzeczowe aktywa obrotowe?
Zacznijmy od początku, a więc od ustalenia, czym są zapasy według polskiego prawa bilansowego. Ustawa o rachunkowości definiuje je (rzeczowe aktywa obrotowe) jako materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym.
Podstawa dokonywania odpisów
Poszczególne składniki aktywów i pasywów wycenia się stosując rzeczywiście poniesione na ich nabycie (wytworzenie) ceny (koszty), z zachowaniem zasady ostrożności. W szczególności należy w tym celu w wyniku finansowym, bez względu na jego wysokość, uwzględnić m. in. zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów, w tym również dokonywane w postaci odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych.
Ponadto składniki rzeczowych aktywów obrotowych mogą być na dzień nabycia lub wytworzenia ujmowane w księgach rachunkowych w cenach przyjętych do ewidencji, z uwzględnieniem różnic między tymi cenami a rzeczywistymi cenami ich nabycia albo zakupu, albo kosztami wytworzenia.
Na dzień bilansowy wartość składników rzeczowych aktywów obrotowych, wyrażoną w cenach ewidencyjnych, doprowadza się do poziomu cen zakupu (materiały i towary) lub bezpośrednich kosztów wytworzenia (produkcja w toku) lub cen nabycia Nie dotyczy to produktów gotowych, produktów w toku i półproduktów, jeżeli do ich ewidencji stosuje się koszty planowane, w tym normatywne, różnice zaś między planowanymi a rzeczywistymi kosztami wytworzenia są nieznaczne.
Stosowane do wyceny na dzień bilansowy ceny nabycia albo zakupu, albo planowane koszty wytworzenia nie mogą być jednak wyższe od cen sprzedaży netto tych składników.
Zatem odpisy aktualizujące zapasy należy dokonywać w dwóch przypadkach:
- w związku z utratą wartości lub
- w związku z wyceną do cen sprzedaży netto zamiast do cen nabycia/zakupu lub kosztu wytworzenia.
Zapas wolnorotujący
Jeśli uznamy dane rzeczowe aktywa obrotowe za wolnorotujące, możemy dokonać odpisu na podstawie tego, co działo się w przeszłości. Dla tego celu najwygodniej zastosować prosty wzór, uzależniający wartość odpisu od takich czynników, jak zapasy zalegające oraz zapasy spisane.
Załóżmy, że mamy do czynienia z materiałem, który zalega na magazynie dłużej niż 1 rok (informację o tym możemy uzyskać z raportu wiekowania zapasów lub innego równorzędnego dokumentu). Jego wartość księgowa na bilansie zamknięcie (31.12.2013) wynosi 10 tys. zł, na bilansie otwarcia (31.12.2012) była równa 15 tys. zł. Przyjmijmy również, że wartość zezłomowana w 2013 wynosi 1 tys. zł.
Odpis wyliczyć można w dwóch kolejnych krokach:
- ustalamy wielkość % odpisu
- % odpis = (10 tys. + 1 tys.) / 15 tys. x100% = 73,3%
- ustalamy wartość (kwotową) odpisu
- 73,3% x 10 tys. = 7,3 tys. zł
Zatem odpis aktualizujący w omawianym przypadku wynosi 7,3 tys. zł. Metoda prosta, ale bardzo skuteczna w wielu sytuacjach, a przy tym pozwala zaoszczędzić sporo czasu.
Cena sprzedaży niższa od ceny ewidencyjnej
Jeśli mamy natomiast do czynienia z sytuacją, w której cena sprzedaży zapasu jest niższa od ceny ewidencyjnej, powinniśmy dokonać odpisu aktualizującego w wysokości tej różnicy.
Załóżmy, że wartość księgowa wybranego towaru wynosi 5 tys. zł. Jednostka posiada 1.000 szt. tegoż towaru. Cena sprzedaży jest równa 4 zł za sztukę.
Odpis aktualizujący jest zatem równy 1 tys. zł.(tj. 5 tys. – 1.000 szt. x 4 zł/szt.).
Ujęcie w księgach
Odpis aktualizujący jest księgowany w rachunku wyników jako pozostałe koszty operacyjne (Wn) w korespondencji z kontem odpisu aktualizującego wartość zapasów (Ma).
Jednakże poprawne ujęcie w księgach rachunkowych odpisów aktualizujących zapasy jest uwarunkowane przyjętym sposobem ewidencji. Przypomnijmy, że kierownik jednostki, uwzględniając rodzaj i wartość poszczególnych grup rzeczowych składników aktywów obrotowych posiadanych przez jednostkę, podejmuje decyzję o stosowaniu jednej z następujących metod prowadzenia kont ksiąg pomocniczych dla tych grup składników:
- ewidencję ilościowo-wartościową, w której dla każdego składnika ujmuje się obroty i stany w jednostkach naturalnych i pieniężnych,
- ewidencję ilościową obrotów i stanów, prowadzoną dla poszczególnych składników lub ich jednorodnych grup wyłącznie w jednostkach naturalnych. Wartość stanu wycenia się przynajmniej na koniec okresu sprawozdawczego, za który następują rozliczenia z budżetem z tytułu podatku dochodowego, dokonane na podstawie danych rzeczywistych,
- ewidencję wartościową obrotów i stanów towarów oraz opakowań, prowadzoną dla punktów obrotu detalicznego lub miejsc składowania, której przedmiotem zapisów są tylko przychody, rozchody i stany całego zapasu,
- odpisywania w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia, połączone z ustalaniem stanu tych składników aktywów i jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy.
Załóżmy, że w wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji rzeczowych aktywów obrotowych stwierdzono wady na zapasach, w związku z czym podjęto decyzję o obniżeniu ceny z 2 tys. zł do 1,8 tys. zł.
Wartość 0,2 tys. zł powinniśmy zatem zaksięgować po stronie Wn konta pozostałe koszty operacyjne, natomiast po stronie Ma zapis znajdzie się na koncie zespołu 3 odpisy aktualizujące.
Odpis aktualizujący a KUP
Odpisy aktualizujące wartość rzeczowych aktywów obrotowych nie są uznawane za koszt uzyskania przychodów – stają się nimi z chwilą ich sprzedaży lub przeznaczenia do zużycia.
Najczęściej popełniane błędy
Najczęściej spotykane jest zawyżenie wyceny zapasów. Często nie aktualizuje się wyceny zapasów wolnorotujących lub niepełnowartościowych (w myśl zasady „jakoś to sprzedamy”), zapomina się o odniesieniu cen ewidencyjnych do cen sprzedaży netto, natomiast szacunki odpisów dokonywane są w oderwaniu od rzeczywistości, nie są powiązane z rzeczywistymi wartościami spisywanych składników oraz okresem "przydatności" zapasów.
Zatem jeśli nie jesteśmy pewni co do wysokości dokonanego odpisu, można skorzystać z pomocy ekspertów lub profesjonalnych systemów eksperckich liczących te odpisy, które dostępne są na rynku.
